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 · ACCION DE REPETICION DE TRIBUTOS: ALGUNAS REFLEXIONES EN TORNO AL REQUISITO DEL EMPOBRECIMIENTO
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"ACCION DE REPETICION DE TRIBUTOS:ALGUNAS REFLEXIONES"[1]

 

                                                                                    por Dr. Esteban A. Laspina

 

Un cercano pronunciamiento del Tribunal Fiscal de la Nación [2] nos conduce al análisis de una problemática que otrora suscitó impetuosas discusiones pero que desde ese momento no motivó ningún otro debate ni consideración, aunque el tema a nuestro criterio no había quedado satisfactoriamente resuelto.

Planteo del problema

El empobrecimiento como condición para la procedencia de la acción de repetición provocó hace ya mucho tiempo encendidas opiniones de la doctrina, en un sentido o en otro, y diversas familias de precedentes jurisprudenciales, todo lo cual será comentado en este trabajo [3].

La sentencia del Tribunal Fiscal que aquí examinaremos constituye un provechoso disparador para generar nuevas reflexiones acerca de un aspecto que en principio es puramente procesal, pero que en rigor posee indudables implicancias jurídicas en aspectos de orden sustancial. Esta es quizá una primera afirmación que pone de manifiesto la verdadera dimensión del problema y que nos manda a transitar por diversos senderos del derecho, entendida esta palabra en su acepción más general.

Los precedentes de la Corte Suprema que marcan ese ciclo de enjundiosas opiniones son la causa "Mellor Goodwin S.A.C.I. y F." [4] y "Pasa Petroquímica S.A." [5], las cuales respectivamente representan, en apariencia, el comienzo y el final de este debate.

El mencionado fallo de la Sala A del Tribunal Fiscal no aporta nuevos elementos de juicio acerca de la cuestión sino que se limita a reseñar un antiguo precedente de ese mismo fuero, "Atlántica Eximport S.R.L." [6], transcribiendo en particular el voto del Dr. Martinez, y a reproducir ciertas partes de los considerandos de la sentencia dictada por nuestra Corte en la citada causa "Pasa". Con sustento en ellos hizo lugar a la acción de repetición del impuesto al valor agregado incoada por la contribuyente, rechazando la exigencia de acreditar el empobrecimiento que había sido planteada por la Dirección General Impositiva.

Los temas más relevantes que se abordaron a partir de la corriente jurisprudencial iniciada por "Mellor Goodwin", y continuada en numerosos precedentes de nuestro máximo Tribunal y de algunos Tribunales inferiores, son los siguientes: a) fundamento jurídico de la acción de repetición; b) requisitos que se derivan de dicha caracterización; y c) medios de prueba para acreditar el empobrecimiento. Paralelamente se analizaron también el problema de la autonomía del derecho tributario y la incidencia del mencionado requisito respecto del principio de legalidad.

Esos puntos de discusión se complementaron con otros dos que en diverso grado han representado una trascendente contribución para el análisis de esta cuestión. Uno de ellos versó sobre el fenómeno de la traslación en el campo tributario, revelando y exhibiendo datos y análisis esclarecedores para comprender la compleja trama de esta arista de la imposición [7].

El otro, que a nuestro criterio representó la verdadera motivación que subyace en las opiniones de algunos de los calificados autores que alimentaron este debate, transitó sobre distintas concepciones del derecho que se encontraban subyacentes en la solución del problema propuesta por cada autor. Y nosotros nos atrevemos a agregar, por su íntima relación con esa postulación, la cuestión relativa a la vigencia de los principios jurídicos, positivamente receptados o no, en un determinado sistema legal.

En nuestra opinión no es exagerado sostener que sólo a la luz de estas últimas consideraciones será posible arribar a una razonable y justa definición de la problemática planteada. Sin perjuicio que la solidez argumental de las diversas posiciones formuladas tornará mucho más difícil la tarea que nos proponemos.

La acción de repetición: origen y fundamento

El primer tema que debemos abordar es la controvertida premisa del enriquecimiento sin causa y su vigencia en el derecho civil y tributario argentino. Cabe aclarar que el eje del trabajo no transita por esta disputa porque, por las razones que seguidamente se enunciarán, presuponemos su plena operatividad en estos sectores del ordenamiento legal de nuestro país. De allí que no pretendemos agotar el análisis de esta cuestión sino simplemente esbozar los principales argumentos que sustentan nuestra reivindicación de dicha pauta jurídica y el alcance que le asignamos.

Consideramos oportuno para exponer nuestra posición sobre el particular realizar algunos comentarios en derredor de una de las posturas que más duramente criticó la exigencia del empobrecimiento -con base en el enriquecimiento sin causa- como condición de la acción de repetición por pago indebido prevista en la ley de procedimientos tributarios (Ley 11.683). Nos referimos a la aguda posición del Dr. Francisco Martinez [8]. El contrapunto con la teoría del ilustre vocal del Tribunal Fiscal nos permitirá ir delineando los fundamentos que sustentan la afirmación realizada en el párrafo precedente.

El citado autor considera que la acción de repetición de lo pagado indebidamente es completamente independiente de la noción de enriquecimiento sin causa. Para arribar a esa conclusión sostiene que esta última idea supone una transferencia patrimonial válida realizada por el solvens a favor del accipiens, lo cual exigiría algo parecido a un resarcimiento de este último hacia el primero. Y afirma que en los supuestos de pago indebido no hay transferencia válida en razón del principio de causalidad de los actos dispositivos que establece la ley civil argentina.

En nuestro derecho civil entonces, siempre en la posición del autor anotado, siendo que todas las obligaciones son causales, lo cual impide la realización de transferencias patrimoniales legítimas si ellas carecen de causa, resulta legalmente imposible unir o vincular el enriquecimiento sin causa, caso típico de atribuciones incausadas pero válidas, con la repetición de lo pagado indebidamente, caso típico de atribuciones ilegítimas e inválidas por falta de causa. De ese modo concluye que las acciones derivadas del enriquecimiento sin causa permiten peticionar solamente una indemnización pero no una repetición de lo abonado en forma indebida.

Esta postura nos merece algunas objeciones: primero porque de las propias normas del Código Civil se desprende que en los supuestos de pagos de lo que no se debe media un enriquecimiento sin causa que queda subsumido o integrado en la denominada actio in rem verso prevista en los arts. 784 y 792 a 795 de ese mismo cuerpo legal [9].

Y segundo pues la noción de enriquecimiento sin causa importa la idea de que nadie tiene derecho a retener lo que ha recibido sin ninguna causa o razón que le permitiera exigir lo que se le abonó; premisa o principio que engloba a una amplia gama de acciones tendientes a subsanar esa alteración patrimonial, una de las cuales es la repetición originada en un pago indebido [10].

No esta demás agregar que el propio Martinez reconoce la posibilidad de reconducir la acción de lo pagado indebidamente en la premisa del enriquecimiento sin causa [11], a la cual considera como una obligación moral [12]. No obstante el tratamiento que el mencionado autor realiza de dicha pauta como una simple figura resarcitoria y la restricción del concepto de causa a la definición literal brindada por nuestro Código Civil enervan el alcance de aquella primera afirmación.

En esta misma línea se orienta el fallo "Pasa" pues en el primer párrafo del considerando número cinco acepta que la acción de restitución de lo pagado indebidamente se funda en último término en la idea de derecho natural de que nadie debe enriquecerse a costa de otro, es decir en la premisa del enriquecimiento sin causa. Sin embargo en el considerando siguiente soslaya la existencia de ese "...valor universal..." (sic), argumentando que la conformación de los textos legales no hace mención expresa de esa regla [13].

En función de esas consideraciones nos parece indudable que el precedente "Mellor Goodwin" debe merecer nuestra adhesión, por lo menos parcialmente, en cuanto establece que la repetición de tributos por pago indebido representa una de las especies del género enriquecimiento sin causa y por ende conlleva la necesidad de acreditar el empobrecimiento del solvens. No empece a esta afirmación la redacción de los textos legales que regulan la acción objeto del presente trabajo, tal como será examinado más adelante.

Otro aspecto que podría destacarse como una esencial derivación que surge de las argumentaciones expuestas es que la doctrina del enriquecimiento sin causa no supone una necesaria remisión a las normas del Código Civil, aunque en este último cuerpo legal haya tenido mayor receptividad. Su caracterización como principio general del derecho la torna operativa también en este sector del campo tributario [14].

La consecuencia lógica del reconocimiento de la vigencia de la regla del enriquecimiento sin causa que hemos realizado en los parágrafos precedentes, y en esencia su carácter de principio jurídico, implica su plena operatividad en el derecho tributario, es decir en el ejercicio de la acción regulada en el actual art. 81 de la ley 11.683 (t.o. 1998). Idénticas consideraciones cabe realizar respecto del art. 67 del Código Fiscal de la Provincia de Santa Fe (t.v.).

Consideramos que esa premisa subyace en las exigencias que contemplan los citados arts. 81 y 67. La regla actúa entonces en este campo, en forma inmediata en cuanto principio rector de las acciones de repetición por pago indebido. No es necesario para concederle operatividad remitirse a la aplicación subsidiaria del derecho civil, de acuerdo a lo establecido por los arts. 1º y 6º, respectivamente, de los citados cuerpos legales.

Asimismo se colige que ella exige un indebido enriquecimiento con motivo de un pago sin causa y el correlativo empobrecimiento del accionante todo lo cual debe estar perfectamente acreditado [15].

Examen de la doctrina de la Corte Suprema

En rigor la tesis central de nuestro máximo Tribunal en la causa "Mellor Goodwin" puede desagregarse de la siguiente manera: su primer postulado dice que para repetir un impuesto que por su naturaleza es trasladable (los llamados indirectos) no basta la prueba del pago del tributo sino que se requiere además la demostración de que el desembolso ha representado para el solvens un detrimento patrimonial, y asimismo la medida de éste. Pero aquí no concluye su elaboración.

La regla se termina de conformar con las presunciones que simultáneamente elaboró la Corte sobre esas especies tributarias: si el impuesto posee esa naturaleza cabe presumir su traslación hacia el contribuyente de facto y asimismo que por ello no ha mediado empobrecimiento. Estas últimas construcciones constituyen la médula de la doctrina elaborada [16]. Es decir, aquel que había ingresado el impuesto al fisco debía demostrar que no lo había trasladado.

Tales presunciones hominis luego fueron extendidas por la Corte a diversos supuestos de traslación [17] y a otras variantes tributarias tales como los impuestos directos cobrados a las personas de existencia ideal [18]. De tal manera amplió el alcance de esa doctrina.

La regla estructurada por la Corte puede ser denominada, siguiendo al conspicuo tributarista Carlos M. Giuliani Fonrouge [19], como la doctrina de la traslación. Discrepamos con la mayoría de los autores analizados quienes la calificaron como la doctrina del enriquecimiento sin causa o del empobrecimiento. La denominación propuesta refleja con mayor precisión la sustancia de la doctrina enunciada.

El enriquecimiento sin causa constituye un principio general del derecho, por tanto lógica y jurídicamente aplicable, que trasunta la noción de justicia, como valor rector de todo el ordenamiento legal, y que debe ser aplicado con razonabilidad para evitar que la neutralización de un acto injusto traiga aparejada una injusticia mayor.

La sentencia de la Corte motivó una justificada reacción en los autores especializados que procuraron atemperar en algunos casos y eliminar en otros las derivaciones de la doctrina instaurada por el máximo Tribunal. Pero en ese afán tal vez se ha trastocado la óptica de la cuestión.

Las perniciosas consecuencias de esa doctrina no se encuentran en el enriquecimiento sin causa como genero en el cual se incluye a la repetición por pago indebido, sino en la irrazonable, injusta  e ilegítima presunción elaborada a partir de esa premisa de la acción de repetición.

Muchos consideraron que la solución de la cuestión había llegado de la mano del fallo recaído en la causa "Pasa" [20]. Se aseveró que finalmente la Corte había resuelto un problema de aplicación de la ley tributaria mediante la utilización de las normas positivas que integraban ese ordenamiento como ley especial de la materia.

Sin embargo no creemos que sus fundamentos hayan sido satisfactorios para resolver el verdadero problema jurídico que entrañan estas hipótesis. De cualquier manera no negamos el aporte del mencionado precedente para neutralizar la "doctrina de la traslación" que en su conformación final produjo perniciosos efectos en el mundo jurídico, tanto en su faz normativa como en el plano axiológico.

Ciertamente la realidad jurídica no se reduce simplemente a contemplar los textos positivos sino que también exige examinar las consecuencias que ellos traen aparejados. En nuestro terreno de estudio la dificultad se planteará en ciertos casos regulados por los citados artículos en los cuales la mera referencia legal resultará insuficiente a la luz de los señalados conceptos valorativos, que por cierto poseen transcendencia jurídica.

En tales supuestos comienzan a operar los principios jurídicos con todo su vigor, y en el tema puntual que nos ocupa, teniendo en cuenta la problemática propia de los impuestos y sus diversas manifestaciones legales y económicas, implica integrarlos a la redacción del dispositivo legal para lograr la adecuada, razonable o justa solución del caso [21].

Y esto no significa que el resultado al cual se arribe será ajeno al derecho, por metajurídico [22] o extrapositivo, sino todo lo contrario. Nos parece que de esta manera se complacen plenamente los postulados del derecho, mucho de los cuales recalan en conceptos metajurídicos, lo cual en consecuencia resulta completamente jurídico.

Discrepamos respetuosamente con algunos enfoques [23] que pretendieron reducir la disputa al binomio dialéctico "norma tributaria", y la consecuente reivindicación de un concepto de autonomía absoluta, versus "regla del derecho civil", más o menos positiva según las distintas posiciones.

Pero inclusive quienes se esmeraron en descalificar en forma total la doctrina de la Corte, terminaron concentrando sus esfuerzos en el verdadero problema que trajo aparejada la doctrina de la traslación: el obstáculo probatorio engendrado por la presunción que ella contenía; no el requisito del empobrecimiento en sí mismo.

Entendemos que esos razonamientos, admitiendo la deformación que podría generarse de no reconocerse operatividad al requisito, confluyeron en el único punto que verdaderamente merece ser criticado cual es la restricción al ejercicio de los derechos que solamente provocaba la presunción elaborada a partir de la idea del empobrecimiento.

Lo dramático de la doctrina sentada en la causa "Mellor Goodwin" no era la exigencia de ese requisito como una derivación jurídica de la premisa del enriquecimiento sin causa, tal como lo había considerado parte de los autores, sino que para acreditar ese extremo había que desvirtuar la presunción elaborada sobre el particular, debiendo acreditarse única y exclusivamente la no traslación del tributo.

Coincidimos plenamente con las consideraciones realizadas por Giuliani Fonrouge,  quien  manifestó: "Sin desconocer que hay algo de razonabilidad en la doctrina del empobrecimiento, por la traslación aludida, lo que importaría afectar principios de equidad,  entendemos que,  haciendo balance,  ella es peligrosa" [24].

La exigencia del empobrecimiento como condición de la acción de repetición nos parece absolutamente razonable y justa [25], puesto que resulta indudable que si la acción fuera planteada por un contribuyente o responsable que no hubiera sufrido perjuicio patrimonial alguno o que lo haya padecido en menor medida, concluiría en un resultado ilegítimo. Esa condición, y la premisa en que se basa, conlleva un análisis de legitimidad formal y sustancial que no puede eludirse [26] so pretexto de la redacción o literalidad del texto legal aplicable.

Pero tal como fue concebida la doctrina en la causa "Mellor Goodwin" se desnivelaba el equilibrio que debe imperar en estas relaciones jurídicas, con el riesgo de concederle al Estado una inmunidad [27] que no se ajusta a derecho ni tampoco resulta codiciada como deber ser. De igual manera no consideramos justo desestabilizar el vínculo hacia el otro extremo [28] por una supuesta afectación al principio tributario de legalidad; sin perjuicio que no le asignamos esa virtualidad al requisito del empobrecimiento.

Por ello es que consideramos jurídicamente escasos los argumentos de la Corte en el último párrafo del quinto considerando de la causa "Pasa". La veracidad de la afirmación allí contenida no posee la entidad suficiente para descartar la exigencia del empobrecimiento en toda acción de repetición por pago indebido, pero sí resulta relevante para desbaratar la doctrina de la traslación.

Tal vez hubiera sido necesario enfatizar la clara distinción que existía entre los aspectos jurídicos del tema (empobrecimiento como requisito de la acción de repetición por pago indebido) de aquellos meramente fácticos (como probar o inferir el cumplimiento de esa condición).

Las peculiaridades que le asignó la Corte a esos ingredientes de hecho alteraron el sendero del debate que a nuestro criterio debió haberse transitado. Nunca debieron tratarse promiscuamente, y sin ser debidamente segregadas, las exigencias jurídicas de la repetición con los efectos económicos de los impuestos o las derivaciones de ese tipo dentro de dicho instituto tributario. A nuestro criterio en este punto de mira radica el error de la doctrina de la causa "Mellor Goodwin".

El verdadero alcance funcional del requisito del empobrecimiento en la posición que propiciamos y alentamos no va más allá de una cuestión de hecho y prueba que resulta idéntica a la que normalmente se presenta en todo proceso contencioso (pruebas concluyentes o inconducentes, indicios, presunciones hominis, etc.).

Siempre deberá exigirse la prueba del empobrecimiento cuando un sujeto intente repetir un tributo que ingresó en forma indebida o sin causa aunque en cada caso habrá que determinar y ponderar las circunstancias que lo rodean para descubrir si ellas permiten considerarlo debidamente acreditado.

Las diferentes vicisitudes probatorias que fueron planteando las acciones de repetición interpuestas en el lapso temporal durante el cual imperó la doctrina que criticamos, minuciosamente examinadas, han demostrado que el requisito del empobrecimiento como tal no trasuntó ningún obstáculo para el ejercicio de los derechos de los contribuyentes y paralelamente puso de manifiesto que la distorsión esencial la había generado la presunción de traslación aneja a ese requisito, según la elaboración de nuestro máximo Tribunal [29].

Y recientemente también nos encontramos con sendos precedentes [30] que, implícitamente y en cierto sentido, aplican el requisito examinado con el alcance que le asignamos en este trabajo. Allí el Tribunal Fiscal de la Nación había rechazado la acción de repetición pues consideraba que con motivo de la traslación hacia delante del impuesto al valor agregado el accionante no había soportado el peso del tributo, considerando además que en supuestos como el debatido debía probarse el ingreso de las sumas objeto de la repetición y que aquél no había sido trasladado. Y agregaba: “…de prosperar su recurso estaría obteniendo una ventaja indebida a expensas del instituto comitente …” (página 6).

La Cámara confirmó ese pronunciamiento pero negó que el a-quo hubiera aplicado la teoría del empobrecimiento, tal como lo afirmaba la apelante en su expresión de agravios, aunque reafirmó que el impuesto repetido no había sido soportado por quien ejercía la acción. Concluye que, por tal circunstancia, el actor carecía de legitimación para repetir y que una interpretación distinta alteraría la finalidad de la exención [31].

Desde nuestro punto de vista, no nos parece tan claro que el Tribunal Fiscal no hubiera aplicado la doctrina de la traslación tal como la concibió la Corte en la causa “Mellor Goodwin”, ya que expresamente se alude a la prueba de la no traslación, pero estamos seguros que la Cámara procuró evitar que la misma recobrara vigencia en idénticos términos a los de dicho antecedente. Y tampoco dudamos que verdaderamente, más allá de las palabras utilizadas, se aplicó el requisito del empobrecimiento con una extensión razonable, tal como la que propugnamos en este estudio. Por ello nos atrevemos a afirmar que la línea de razonamiento seguida por la Cámara depura la doctrina de “Mellor Goodwin” y “Pasa”.

En el marco de las consideraciones de la doctrina acerca del complejo fenómeno de la traslación tributaria se ha puesto en evidencia que en muchas situaciones conflictivas puede abordarse el análisis del empobrecimiento como requisito de la acción de repetición, sin que corresponda examinar si el impuesto fue o no trasladado [32].

Aunque en otros casos será menester un escrupuloso examen de esos fenómenos. No siempre trasladar el impuesto significará la ausencia del empobrecimiento [33], y así cada caso delineará sus propias exigencias probatorias según las circunstancias de hecho que lo rodean. Todo lo cual nos fuerza a reiterar que la distorsión que refutamos resulta objetable en tanto asigna de una determinada manera la carga de la prueba [34].

No nos parece que deba vacilarse frente a la necesidad de probar el empobrecimiento como requisito para entablar una acción de repetición de las sumas abonadas indebidamente, en tanto el actor asuma la precisa carga probatoria que le corresponde arrimando elementos que acrediten el perjuicio patrimonial provocado por dicho pago. En muchas oportunidades la Corte le ha exigido al contribuyente una ardua tarea probatoria sin que ello haya significado per se una limitación, directa o indirecta, en el ejercicio de sus derechos [35].

Luego, será el juzgador quien deberá evaluar las circunstancias del caso y la entidad de la prueba acompañada para considerar demostrado ese extremo [36]. Para desempeñar esa faena cuenta con las innumerables herramientas que brinda el derecho procesal para esa etapa procedimental, por caso la difundida teoría de las cargas probatorias dinámicas.

En ese cauce la condición estudiada resulta completamente legítima puesto que, además de las restantes razones que enaltecen la postura, impide uno de los más objetables efectos derivados de la doctrina de la traslación que fue calificado como la probatio diabólica [37], con todo lo que ello supone para el plexo de derechos y garantías de los contribuyentes.

Conviene entonces matizar las radicales posturas enunciadas por la doctrina y la jurisprudencia de la Corte pues, entendemos, que cada una de ellas entraña una parte de la verdad jurídica. Y ello no es imposible ni contrario a la lógica del derecho puesto que los postulados y principios generales del sistema legal y del ordenamiento tributario permiten la conjunción de los elementos relevantes de una y otra posición en una regla que sintetice las distintas vertientes del valor justicia.

 



[1] Artículo publicado en la revista “Jurisprudencia Santafesina”

[2] "Eli Lilly Interamericana Inc. Sucursal Arg.", Sala A, 22/9/2000. Según las indagaciones realizadas esta sentencia no habría sido apelada ante la Cámara en lo Contencioso Administrativo Federal.

[3]  Omitimos la cita correspondiente debido a que la mayoría de esos antecedentes doctrinarios y jurisprudenciales son examinados en la presente glosa y por ende serán debidamente citados en su momento.

[4]  Corte Suprema de Justicia de la Nación, 18/10/1973.

[5]  Corte Suprema de Justicia de la Nación, 17/5/1977.

[6]  Tribunal Fiscal de la Nación, 1/4/1976.

[7]  Sobre este tema se recomienda ver el trabajo de Mario A. Saccone, "Traslación y naturaleza de los impuestos", Revista Derecho Fiscal, T. XXIV, pág. 233.

[8]  Martinez Francisco, "Enriquecimiento sin causa y repetición", Revista Derecho Fiscal, T. XXVI, pág. 577.

[9]  Spota Alberto G., "El pago de lo indebido como un caso particular del enriquecimiento sin causa", Revista Jurisprudencia Argentina, T. 76, pág. 500.

[10] Spota Alberto G., op. cit., pág. 503.

[11]  Martinez Francisco, op. cit., pág. 579.

[12]  Martinez Francisco, op. cit., pág. 581.

[13]  Una posición similar adopta el tratadista Juan Carlos Luqui. "Repetición de pago de lo que no se debe", Revista Derecho Fiscal, T. XXVI, pág. 289 y ss.

[14]  Mac Donell Stella Maris - Amigo Rubén, "Repetición de impuestos", Boletín de la DGI Nº 260, pág. 104.

[15]  Ver los primeros párrafos del considerando número 11 del fallo "Mellor Goodwin".

[16]  Suscriben plenamente a esta doctrina: Martinez de Sucre Virgilio - Corti Arístides H., "Mellor Goodwin - una sentencia ejemplar", Revista El Derecho, T. 51, pág. 341.

[17]  "Cia. Nobleza de Tabacos S.A.I.C. y F.", Revista Derecho Fiscal, T. XXIII-B, pág. 980; "Ledesma S.A. Exportación de Lana", Revista Derecho Fiscal, T. XXV-A, pág. 230.

[18]  "Ford Motor Argentina", Revista Derecho Fiscal, T. XXIII-B, pág. 1305.

[19]  Así la denominó en uno de sus trabajos sobre el tema. "Repetición de impuestos indirectos", Revista El Derecho, Tomo 45, pág. 695.

[20]  Luqui Juan Carlos, "Una saludable rectificación jurisprudencial", Revista Derecho Fiscal, T. XXVII, pág. 140.

[21]  Peyrano Jorge, "Acerca de la lógica de la argumentación jurídica" en Procedimiento Civil y Comercial, Ed. Juris-Rosario, pág. 130.

[22]  En este sentido Godoy Norberto, "Acerca del fallo Mellor Goodwin sobre repetición de impuestos", Revista Derecho Fiscal, T. XXVI, pág. 105.

[23]  Luqui Juan Carlos, op.cit. -cita 18-, pág. 142. Idéntico antagonismo se desprende del primer párrafo del considerando número 7 del fallo "Pasa".

[24]  Giuliani Fonrouge Carlos M. "Derecho Financiero", Ed. Depalma 1976, Vol. II, pág. 795.

[25]  Ilustre doctrina le ha reconocido esta virtud al fallo "Mellor Goodwin". Jarach Dino, "Condiciones de la acción de repetición de impuestos indirectos", Revista La Información, T. XXVIII, pág. 1412.

[26]  Ver la interesante fundamentación expuesta por el Ministro Fayt en su voto en disidencia en la siguiente causa: "Ford Motor Argentina S.A.", Corte Suprema de Justicia de la Nación, 20/9/1984.

[27]  Este peligro lo expone muy claramente Giuliani Fonrouge en op. cit. -cita 17-, pág. 693.

[28]  Quizás estos casos debieran ser analizados a la luz del "principio de igualdad ante la ley", particularmente en el plano de la justicia conmutativa.

[29]  Ver los siguientes precedentes jurisprudenciales: "Tintorería Industrial Muller y Cia. S.A.", Tribunal Fiscal de la Nación, 7/10/1974; y "Dalmine Siderca S.A.I. y C.", Cámara Nacional en lo Federal, Sala II en lo Contencioso Administrativo, 13/3/1975.

[30]  Tribunal Fiscal de la Nación, 5/2/1999, Sala D, “Alusa S.A.”; confirmado por la Cámara de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, Sala II, 25/10/2001.

[31]  El pago indebido se había originado, según la actora, en el alcance de la exención contenida en el art. 21 de la Ley 21.581 (B.O. 2/6/1977).

[32]  Giuliani Fonrouge, op. cit. -cita 17-, pág. 692.

[33]  Jarach Dino, "Nuevas reflexiones acerca del empobrecimiento como requisito de la repetición de impuestos", Revista La Información, T. XXXII, pág. 1476.

[34]  Jarach Dino, op.cit. -cita 25-, pág. 1471.

[35]  Es común esa exigencia en los planteos vinculados con la confiscatoriedad de los tributos. Como ejemplo de esa corriente jurisprudencial puede citarse el siguiente precedente: Corte Suprema de Justicia de la Nación, "Gómez Alzaga Martín B. c/ Provincia de Buenos Aires", 21/12/1999. También cabe citar la línea de fallos que ha rechazado los planteos de confiscatoriedad de impuestos indirectos por ser susceptibles de ser trasladados: Colección Fallos 155: 78, “Scaramella Hnos. c/ Pcia. de Mendoza”, 19/7/29; 170:180, “Robert Bosch S.A.”. Aunque estos últimos merecen igualmente serias objeciones, pues que posean esa virtualidad no supone sin más que efectivamente se hubieran trasladado.

[36]  Resultan las consideraciones realizadas sobre el particular por José María Martín en "La prueba del empobrecimiento en la repetición de tributos", Revista Derecho Fiscal, T. XXV, pág. 392.

[37]  Jarach Dino, op. cit. -cita 21-, pág. 1415.



Autores: LASPINA, ESTEBAN A.


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