Autoras
Almada, Lorena
Matich, Cecilia

Puede consultarse el mismo en:
Julio 2008
Editorial La ley - Periódico Económico Tributario Nº 399, ps. 8/9.

1. BREVE REPASO DE QUIEN PUEDE SER PEQUEÑO CONTRIBUYENTE DENTRO DEL REGIMEN SIMPLIFICADO -MONOTRIBUTO-
QUIÉNES SE CONSIDERAN PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES.
Personas Físicas:
- Que realicen venta de cosas muebles, obras, locaciones y/o prestaciones de servicios, incluida la actividad primaria.
-Integrantes de cooperativas de trabajo (en los términos y condiciones que se indican en el Título VI - Anexo Ley N° 25.865).
- Trabajadores del servicio doméstico (que no queden encuadrados en el Título XVIII de la Ley Nº 25.239).
- Y las sucesiones indivisas en su carácter de continuadoras de las mismas. (Permanencia hasta la finalización del mes en que se dicte la declaratoria de herederos o se apruebe el testamento que cumpla la misma finalidad, salvo que con anterioridad medie alguna causal de exclusión).
Sociedades de hecho y comerciales irregulares (Capítulo I, Sección IV, de la LSC N° 19.550)
- En la medida que tengan un máximo de 3 socios.
- Igual tratamiento para condominios de bienes muebles e inmuebles.
Siempre que cumplan con las siguientes condiciones:
- Que por las locaciones -bienes muebles e inmuebles-- y/o prestaciones de servicios hayan obtenido en el año calendario inmediato anterior al período fiscal de que se trata, ingresos brutosinferiores o iguales a $ 72.000.-
- Que por el resto de las actividades enunciadas, incluida la actividad primaria, hayan obtenido en el año calendario inmediato anterior al período fiscal de que se trata, ingresos brutos inferiores o iguales a $ 144.000.-
- Que no superen en el mismo período los parámetros máximos referidos a las magnitudes físicas que se establezcan para su categorización a los efectos del pago integrado de impuestos que les corresponda realizar.
- Que el precio máximo unitario de venta, sólo en los casos de venta de cosas muebles, no supere la suma de $ 870.- (Precio de contado de cada unidad del bien ofrecido o comercializado)
- Que no realicen, importaciones de cosas muebles y/o de servicios.
Cuando se trata de sociedades comprendidas, además de cumplirse con los requisitos exigidos, la totalidad de los integrantes -individualmente considerados- deben reunir las condiciones para ingresar al RS.
Los pequeños contribuyentes podrán adherir al RS, por la obtención de ingresos provenientes de actividades económicas alcanzadas por el régimen, aún cuando las mismas estén exentas o no gravadas en los impuestos a las ganancias o al valor agregado.
La condición de pequeño contribuyente NO es incompatible con el desempeño de actividades en relación de dependencia, como tampoco con la percepción de prestaciones en concepto de jubilación, pensión o retiro correspondiente a alguno de los regímenes nacionales o provinciales.

2. QUIENES NO SE CONSIDERAN PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES.
- No podrán adherir por su condición -integrantes de sociedades-, los socios de sociedades:
• comprendidas y no adheridas al RS
• no comprendidas en el RS
- Sujetos que ejercen la dirección, administración o conducción de las sociedades:
• comprendidas y no adheridas al RS
• no comprendidas en el RS
- Los que desarrollen alguna actividad, por la cual conserven su carácter de RI en el IVA.
- Sujetos que obtengan ingresos de:
• Prestaciones e inversiones financieras.
• Compraventa de valores mobiliarios.
• Participaciones en las utilidades de cualquier sociedad no incluida en el RS
• Venta de inmuebles
• Cesión de intangibles
- Sociedades comprendidas en el RS, cuando uno de sus integrantes, por el desarrollo de otras actividades, no cumpla las condiciones para ingresar al RS.
- Trabajadores del servicio doméstico que queden encuadrados en el Título XVIII de la Ley Nº 25.239.
- Las sucesiones indivisas continuadoras de causantes no adheridos al RS.
- Sociedades no comprendidas en el RS.

3. SITUACIONES FACTICAS A CONSIDERAR EN EL ENCUADRAMIENTO DE LOS PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES

A. Consultas encuadramiento: Locación de inmuebles - Condominio

•  SITUACION PLANTEADA A EDITORIAL LA LEY, PUBLICADA EN IMP 2005-A, 1415. Dos cónyuges son condóminos en una propiedad consistente en un local de comercio, adquirida durante su matrimonio sin aclararse el origen de los fondos aportados por cada uno, por lo que se está frente a un típico caso de bien ganancial. Como tienen una oferta de alquiler por el local de $1.800 mensuales, quisiera saber el tratamiento respecto de IVA y Ganancias y Monotributo, si como locador figura el condominio.

En tal caso, como uno de los cónyuges es monotributista (profesional independiente sin ninguna otra actividad) y el otro es contribuyente de ganancias (la única actividad de este último es el trabajar en relación de dependencia), ¿es acaso posible que el condominio, se inscriba como monotributista?, y en caso afirmativo, ¿cuánto debiera abonar mensualmente, sin que el condómino actualmente no monotributista deba inscribirse como tal?
Como alternativa, si como locador figurare únicamente el condómino no monotributista, ¿éste debería inscribirse como monotributista y cuánto debería pagar considerando que actualmente aporta a una obra social por sus ingresos en relación de dependencia?
Respuesta: 
Conforme expresa el art. 30 de la ley del impuesto a las ganancias, tratándose de un bien ganancial debe declararlo el marido.
Si ambos son monotributistas por su actividad profesional, y quieren continuar siéndolo deberá sumar el marido a sus ingresos los $1.800 mensuales que cobrará por el alquiler.
Si se excediera del monotributo, recuerde que por el importe está ante un alquiler gravado en el IVA.
En ningún caso podrían declararlo ambos como condominio pues la ley es taxativa y estaríamos ante un caso claro de evasión para la AFIP.

• SITUACION PLANTEADA A EDITORIAL LA LEY, PUBLICADA EN PRÁCTICA PROFESIONAL 2006-28, 92.

¿Cuál es el tratamiento fiscal aplicable a la locación de un inmueble propiedad de un condominio constituido por dos matrimonios (se trata de bienes gananciales) que se destina a local comercial, cuyo monto de alquiler asciende a $ 7.000 mensuales? 
1. Tratamiento fiscal en el Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes 
Si bien la locación de bienes inmuebles se encuentra incluida en el Régimen Simplificado, por tratarse de un inmueble de propiedad de un condominio corresponderá dispensarle idéntico tratamiento que el previsto para las sociedades comprendidas en el citado régimen. En el ejemplo propuesto no se cumplen con los siguientes requisitos: 
a) El condominio no debe tener más de tres condóminos; en nuestro ejemplo el condominio tiene cuatro condóminos.
b) Los ingresos brutos anuales obtenidos por la locación ($ 7.000 x 12 = $ 84.000) superan los ingresos brutos anuales admitidos para la última categoría ($ 72.000). En consecuencia, tampoco se cumple con el parámetro "ingresos brutos obtenidos".

• SITUACION: ID 4649514 - AFIP Consultas Frecuentes - 02/02/2007 12:00:00 a.m

Dos personas copropietarias de un inmueble rural destinado a una actividad agropecuaria, deben constituir un condominio? ¿Puede inscribirse el condominio en el Monotributo si el monto del arrendamiento mensual supera los $ 8.000.- mensuales?
Se consideran pequeños contribuyentes las sociedades de hecho y comerciales irregulares (Capítulo I, Sección IV, de la ley de Sociedades Comerciales N° 19.550 y sus modificaciones), en la medida que tengan un máximo de 3 socios.
A su vez el artículo 5° del Decreto 806/04 establece que de tratarse de condominios de bienes muebles e inmuebles, corresponderá dispensar a los mismos, idéntico tratamiento que el previsto para las sociedades comprendidas en el Régimen Simplificado (Monotributo). Asimismo se aclara que para el caso de prestaciones de servicios el límite máximo de ingresos es de $ 72.000.-
De acuerdo a la situación planteada deberá cumplimentar las obligaciones impositivas y de los recursos de la seguridad social de acuerdo al régimen general.

NUESTRA OPINION:
El segundo párrafo del artículo 5º del Decreto Reglamentario establece que "de tratarse de condominios de bienes muebles e inmuebles, corresponderá dispensar a los mismos, idéntico tratamiento que el previsto para las sociedades comprendidas en el Régimen Simplificado".
Tal situación presupone que el condominio no puede tener más de tres condóminos, que cada condómino debe reunir en forma individual las condiciones para ingresar al citado régimen, y también que el monto a ingresar será el de la categoría que le corresponda, con más un incremento del 20 por ciento por cada uno de los condóminos integrantes del correspondiente condominio.
Asimismo, el primer párrafo del art. 7 del DR dispone que: "Las sociedades comprendidas o no en el Régimen Simplificado (RS), se consideran sujetos diferentes de sus socios, en cuanto a otras actividades que los mismos realicen en forma individual, por lo que éstos no deberán computar los ingresos de sus participaciones sociales a los fines de la categorización individual por dichas actividades".
Por su parte, en el grupo de enlace AFIP-DEG / CPCECABA, Acta de Reunión del 18 de Agosto de 2004, en una consulta referida a condominios con relación al alcance del tratamiento previsto en la norma, se respondió que: "se considera que los condominios tienen analogía con el tratamiento legal de las sociedades de hecho e irregulares -L.19550-".
A su vez, el Fisco, en el Dictamen (DAT) 72/2004, concluyó que: "Un condominio de un bien inmueble debe ser considerado, a los fines de su inclusión en el Régimen Simplificado, en los mismos términos que una sociedad, conformando por sí mismo un sujeto independiente de sus condóminos y como tal, su inscripción en el monotributo se encuentra condicionada a que sus integrantes reúnan también las condiciones para ser monotributistas"
En lo atinente a la condición de quien fuera condómino, corresponde hacer referencia al tratamiento igualitario que el condominio recibe respecto del que la norma otorga a una sociedad, entendiendo, en consecuencia, que sus integrantes recibirán igual consideración que un socio de sociedad.
Condominios. Sociedad Conyugal
Como podemos apreciar la normativa referenciada regula claramente el tratamiento a dispensar a esta figura. No obstante, surgen controversias al efectuar el análisis del encuadramiento en el régimen simplificado de un caso concreto, a saber: locación de un inmueble propiedad de dos cónyuges, condóminos, adquirido durante su matrimonio -sin aclarar el origen de los fondos aportados por cada uno-, por lo que se trata de un bien ganancial, reuniendo ambos cónyuges en forma individual las condiciones para ingresar al régimen.
A nuestro entender, existirían dos formas de encuadrar esta situación en el régimen simplificado: la primera sería considerar como locador al condominio, en cuyo caso debemos analizar que no puede tener más de tres condóminos, -en nuestro ejemplo tiene dos-, y por tanto, podría inscribirse en el régimen simplificado por los ingresos de la locación de inmuebles al condominio. Este tratamiento condice con lo establecido en el segundo párrafo del artículo 2º de la RG (AFIP) 1032, el que, al referirse al Impuesto al Valor Agregado, prevé que cuando los condóminos de un inmueble lo den en locación, corresponderá que el condominio se inscriba como responsable del tributo.
Otra postura nos llevaría a analizar el art. 30 de la ley del impuesto a las ganancias, el cual dispone que corresponde atribuir al marido los beneficios de bienes gananciales. Frente a este supuesto, el marido deberá sumar a sus ingresos las sumas que perciba en concepto de alquiler, no pudiendo inscribirse como locador al condominio. En consecuencia, el esposo podría revestir como monotributista siempre que se den las demás condiciones previstas en el régimen.
Así, adoptar una u otra postura tendrá repercusiones fiscales diferentes, máxime si a esto le sumamos que cada cónyuge puede realizar, a su vez, otra u otras actividades en forma individual.

B. Encuadramiento Residente en el exterior. Ganancias de fuente extranjera

•  SITUACION 01: un residente en el exterior puede ser monotributista por sus ingresos de fuente argentina?
•  SITUACION 02: un residente en el país debería sumar a sus ingresos de fuente argentina los obtenidos en el exterior a efectos de su categorización y permanencia en el régimen?

INCONVENIENTE: No se halla expresamente definido por el legislador el aspecto espacial –residencia o territorialidad- del régimen simplificado.

• SITUACION: ID 2832122 - AFIP Consultas Frecuentes - 08/05/2006 12:00:00 a.m.

Una persona física residente en el exterior que realiza una actividad en nuestro país, ¿puede inscribirse a través de su apoderado en nuestro país como monotributista?
El Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes no está instrumentado para sujetos residentes en el exterior.

NUESTRA OPINION:
Con relación a los contribuyentes residentes en el exterior que obtienen ganancias de fuente argentina es sabido que nuestra ley del impuesto a las ganancias adopta el criterio de territorialidad, como consecuencia de ello, estos sujetos resultan alcanzados por este tributo, por aplicación del Título V, Beneficiarios del Exterior, de la norma.
Por su parte, la ley del impuesto al valor agregado adopta el criterio de la territorialidad o de la fuente, resultando alcanzadas aquellas actividades que se hallen incluidas dentro del objeto de este impuesto.
El otro caso a analizar sería el de un residente en el país que presta servicios en nuestro país y en el exterior.
Los ingresos obtenidos en el exterior resultarán alcanzados por el impuesto a las ganancias por aplicación del criterio de renta mundial, mientras que se hallarán excluidos del objeto del impuesto al valor agregado por ser de utilización o explotación efectiva en el exterior.
Del análisis de la normativa que regula el régimen simplificado para pequeños contribuyentes no surge si les resulta aplicable el criterio de residencia o, por el contrario, el de territorialidad.
Así, nos preguntamos si un residente en el exterior puede ser monotributista por sus ingresos de fuente argentina, o si un residente en el país debería sumar a sus ingresos de fuente argentina los obtenidos en el exterior a efectos de su categorización y permanencia en el régimen.
El artículo 1º del Anexo de la Ley de Monotributo establece un régimen tributario integrado y simplificado, relativo a los impuestos a las ganancias y al valor agregado y al sistema previsional, destinado a los pequeños contribuyentes.
Por su parte, el artículo 6º dispone que: "Los ingresos que deban efectuarse como consecuencia de la inscripción en el Régimen Simplificado (RS), sustituyen el pago de los siguientes impuestos: a) El impuesto a las ganancias; b) El impuesto al valor agregado".
Parte de la doctrina (01) sostiene que el régimen simplificado se rige por sus propias normas y no le son de aplicación supletoria las disposiciones de los tributos a los cuales reemplaza.
Por tanto, al no hallarse expresamente definido por el legislador el aspecto espacial del régimen simplificado, ambas situaciones planteadas reflejan otro de los inconvenientes que se presentan en el encuadramiento de los pequeños contribuyentes.
A su vez, entendemos que la opinión brindada por la AFIP no cuenta con el debido fundamento que resultaría de utilidad en oportunidad de interpretar la normativa aludida.

C. Consultas encuadramiento: Fideicomiso

•  SITUACION: Grupo de enlace. Consejo AFIP - Reunión del 21/12/2005: Fideicomiso (agosto 2005).

Un profesional monotributista adquiere un inmueble y lo cede a un fideicomiso del cual es beneficiario. El fiduciario alquila el inmueble ¿Cómo declara el fiduciante las rentas? ¿Las incluye en el monotributo como segunda actividad -alquiler de inmueble- o sigue en el monotributo por su actividad profesional y declara esta renta de acuerdo a lo previsto en el artículo 49 d).1?
El contribuyente deberá incluir dentro del Régimen Simplificado únicamente los ingresos obtenidos por el ejercicio de su actividad profesional, sin computar a tales fines las rentas objeto de consulta, las cuales deberán ser declaradas conforme con lo previsto en el artículo 49, inciso d.1), de la Ley de Impuesto a las Ganancias

NUESTRA OPINION
Una respuesta alternativa al caso planteado, es sostener la inclusión de dichos ingresos dentro del Monotributo, atendiendo a que no existiría ninguna disposición regulatoria del Régimen Simplificado que los excluya.
Si bien coincidimos con el criterio sustentado por el Fisco, consideramos que la respuesta brindada por el Organismo Recaudador no se halla debidamente fundamentada, es decir, no se han expuesto las razones que llevan a sostener que el fiduciante no puede incluirse en el Monotributo, en lugar del criterio alternativo.
A nuestro entender, el fiduciante-beneficiario no podría incluir en el Monotributo las rentas que le correspondan por integrar el fideicomiso como segunda actividad, debido a que por el solo hecho de ser fiduciante no puede considerarse que realiza venta de cosas muebles, obras, locaciones, prestaciones de servicios ni actividad primaria, supuestos éstos que hacen a la definición de pequeño contribuyente estipulada en el artículo 2º del Anexo de la Ley 25.865. Así, el sujeto que desarrolla dichas actividades es el fideicomiso,  por lo que el fiduciante-beneficiario no encuadraría en la definición de pequeño contribuyente.
Los ingresos derivados del fideicomiso que integra deberán ser declaradas conforme al Régimen General –art. 49, inciso d. 1) de la Ley del Impuesto a las Ganancias-, hallándose no alcanzadas por el Impuesto al Valor Agregado, ya que resulta sujeto pasivo de dicho tributo el fideicomiso por su actividad de locación de inmuebles.
Por su parte, no se modificaría la solución planteada por el hecho de que el artículo 11 del Decreto 806/2004 haga mención expresa únicamente a que no se computarán como ingresos brutos los provenientes de la participación en carácter de socios de las sociedades no comprendidas en el Régimen Simplificado (RS) o comprendidas y no adheridas al mismo, cuando, como sabemos, el fideicomiso es un contrato y no una sociedad. 

D. Consultas: Inscripción / Categorización

•  SITUACION PLANTEADA A EDITORIAL LA LEY, PUBLICADA EN  IMP 2006-6, 861

Se trata de un RI que quiere pasar a ser responsable del monotributo. Se quiere saber si para determinar la categoría en monotributo, a los importes netos facturados hasta la fecha, se le debe sumar el IVA.
Asimismo, si el total facturado a considerar para determinar la categoría es el del último período fiscal o los doce meses anteriores a la inscripción. También se quiere saber si se debe sumar los importes de los alquileres de una propiedad en condominio que utiliza el hijo del otro condómino a título gratuito.

Respuesta: 
De acuerdo a las normas del monotributo, sólo deberá considerar los ingresos netos. Debe sumar los últimos doce meses de facturación.
Como la ley habla de ingresos, gravados, exentos y no gravados para determinar la categoría de monotributo debe considerar los ingresos obtenidos por el alquiler siempre que tenga efectivo ingresos de fondos (o en su caso se haya producido el devengamiento del ingreso). Para el monotributo no deben considerar los ingresos presuntos pues las normas nada dicen al respecto.

NUESTRA OPINION
No coincidimos con la solución planteada, porque, a nuestro entender, la legislación del Régimen Simplificado siempre se refiere a “ingresos brutos” (arts. 2, 3, 7, 8, 9, 14, 21 del Anexo de la Ley, entre otros). A su vez, el artículo 8 del Decreto 806/2004 aclara que los ingresos brutos definidos en el Anexo son los devengados en el período que corresponda.
Además, y para mayor abundamiento, el artículo 9 del citado decreto específicamente establece que “El ingreso bruto a que se refiere el "Anexo" comprende, en caso de corresponder, a los impuestos nacionales, excepto: a) Impuesto interno a los cigarrillos, regulado por el Artículo 15 de la Ley N° 24.674 y sus modificaciones; b) Impuesto adicional de emergencia a los cigarrillos, establecido por la Ley N° 24.625 y sus modificaciones; y c) Impuesto sobre los combustibles líquidos y el gas natural, previsto en la Ley N° 23.966, Título III, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones”.
Por su parte, a fin de evaluar si este contribuyente puede revestir como monotributista, hay que atender a los ingresos brutos devengados en el año calendario inmediato anterior al período fiscal de que se trata (definición de pequeño contribuyente según el artículo 2º del Anexo de la Ley), así como a los ingresos brutos correspondientes a los últimos 12 meses anteriores a la inscripción (artículo 21 del Anexo de la Ley).
A los fines de su categorización, resultaría de aplicación, el segundo párrafo del artículo 14 del Anexo de la Ley, si hubieran transcurrido 12 meses o más desde el inicio de actividades.
Finalmente, con el mismo criterio que el expuesto ut-supra, consideramos que en el Régimen Simplificado sólo se hace referencia a ingresos reales, no previéndose contemplar la incidencia de ingresos presuntos, como acontece, por ejemplo, para el Impuesto a las Ganancias.

(01) DALMASIO, Adalberto: "Monotributo y contribuyente eventual", Errepar, Buenos Aires, 2004, pág 4