"La Corte Suprema de Justicia de la Nación obstaculiza la pretensión fiscal de los municipios cordobeses" - FL 66

AUTORAS
ALMADA, Lorena
MATICH, Cecilia

Puede consultarse el mismo en:
Editorial La Ley, Buenos Aires, Revista IMP 2009-17 (septiembre), 1358.

1. LA CONTRIBUCIÓN POR SERVICIOS DE INSPECCIÓN GENERAL E HIGIENE QUE INCIDE SOBRE LA ACTIVIDAD COMERCIAL Y DE SERVICIOS O SIMILARES 

En la actualidad, el tributo más significativo entre los recaudados por los municipios, es la contribución por servicios de inspección general e higiene que incide sobre la actividad comercial y de servicios, en las municipalidades de la provincia de Córdoba; la tasa por inspección sanitaria, higiene, profilaxis y seguridad, en las de la provincia de Entre Ríos; la tasa por inspección de seguridad e higiene, en las de la provincia de Buenos Aires; el derecho de registro e inspección, en las de la provincia de Santa Fe. 
No obstante las diversas denominaciones que recibe este tributo municipal, según el ordenamiento de que se trate, todas corresponden a la misma categoría tributaria -tasa- y retribuyen servicios similares, sin perjuicio de que a veces difiera la definición del hecho imponible. Es decir, las tasas municipales por inspección, seguridad e higiene son, en esencia, idénticas en las distintas jurisdicciones. 
Al examinar los distintos ordenamientos municipales, observamos que las normas de algunas jurisdicciones establecen la obligatoriedad de que el contribuyente tenga local habilitado en el municipio, para que éste pueda alcanzarlo con la tasa. Sin embargo, otras, no han considerado la necesidad de existencia de un local como componente del aspecto objetivo del hecho imponible; les basta que el sujeto ejerza actividades a título oneroso, en el ámbito territorial de la respectiva municipalidad, para que se configuren los aspectos objetivo y territorial, respectivamente, del hecho imponible. Enrolados en esta última corriente, se destacan los municipios de la provincia de Córdoba, al regular la contribución sobre la actividad comercial, industrial y de servicios. 
En el capítulo II de nuestro libro "Las tasas municipales en el ámbito tributario" (01), al cual remitimos, nos referimos profusamente al análisis de la especie tributaria tasa y a los caracteres esenciales que la distinguen. Así, podemos definir a la tasa como: 
- una especie del género tributo
- establecida por ley
- aplicada a hechos lícitos que manifiestan capacidad económica
- debida a un ente público
- concretada en una prestación dineraria obligatoria y coercitiva
- cuyo hecho generador consiste en la actividad de la administración de la que deriva un beneficio para el usuario, el cual consiste en:
la prestación de un servicio público,
inherente al Estado,
individualizado en el usuario,
determinado y divisible, uti singuli.
No debemos olvidar que es prácticamente unánime la doctrina -nacional y extranjera- que afirma que el presupuesto de hecho que origina el deber de pagar este tributo, es la prestación de un servicio público individualizado hacia el sujeto pasivo. Así, en forma mayoritaria se ha señalado que la tasa es exigida a raíz de la prestación -en forma concreta y efectiva, por parte del Estado, de un servicio público divisible (uti singuli), que se verifique directamente y en forma particular o individual con el obligado tributario. 
Por otra parte, esta doctrina surge de precedentes de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, detalladamente expuestos en el capítulo II de nuestra obra (02), al cual remitimos.
En cuanto al presupuesto de procedencia o hecho imponible de la tasa municipal por inspección, seguridad e higiene, como señala Bulit Goñi (03), en la totalidad práctica de los ordenamientos municipales examinados, se integra con dos exigencias fácticas: 
a) el ejercicio habitual de actividades a título oneroso, en el ámbito territorial de la respectiva municipalidad (algunos textos exigen la existencia de local, y otros no), es decir, un presupuesto idéntico al del impuesto provincial sobre los ingresos brutos; y b) la prestación, a ese sujeto, por parte de la municipalidad de un servicio público divisible (de inspección, seguridad, higiene, salubridad). 
Por consiguiente, la legitimidad de la tasa de inspección, seguridad e higiene se halla condicionada a la efectiva prestación de un servicio divisible por parte del municipio de que se trate, en el caso, el de inspección para verificar el estado de salubridad, seguridad e higiene. 
Ya indicamos que las normas de algunas jurisdicciones municipales hacen explícita mención de la existencia de local, como requisito insoslayable para la aplicación de esta tasa, mientras otras, como es el caso de los municipios de la Provincia de Córdoba, no tienen en cuenta este requisito en forma expresa, y para ellas resulta suficiente el ejercicio de actividad dentro de su ejido por parte del contribuyente. 
Por tanto, deviene manifiesta la siguiente pregunta: ¿estará el municipio en condiciones de prestar de manera efectiva el servicio de inspección, seguridad, salubridad e higiene, a quien ejerciera actividad, pero no tuviera local dentro de su jurisdicción?
Al respecto, la doctrina (04) mayoritaria y más autorizada en la materia se ha inclinado por considerar que la existencia de local dentro del ejido municipal es requisito indispensable para la exigibilidad y validez de la tasa que analizamos, porque, de no haber local, se tornaría imposible la prestación de los servicios públicos -enumerados en la normativa municipal- que constituyen el hecho generador de este tributo, es decir, dan origen a la obligación de pagarla. 
No obstante, los municipios de la Provincia de Córdoba fundamentan su pretensión de cobro de este tipo de tasas, arguyendo que dicho tributo se refiere a una serie de servicios que no deben considerarse en forma aislada sino conjuntamente, y cuyo objetivo es que las actividades lucrativas ejecutadas en el ejido municipal, lo sean en forma ordenada, pacífica, segura y con mutuo respeto de los derechos de cada uno. Esto se hace, se argumenta, controlando el buen estado de los edificios; coordinando el transporte; ordenando el tránsito y regulando el estacionamiento; denominando, numerando y asignando sentido a las calles y, en general, organizando las reglas básicas para la promoción, ejercicio y progreso de las actividades comerciales, industriales y de servicios que se desarrollan en la ciudad. Por otra parte, se agrega, todas las nombradas son actividades de contralor y organización que no cumplimenta ninguna otra autoridad (ni nacional, ni provincial) en la ciudad.
Resta mencionar que en la mayoría de los ordenamientos cordobeses la norma que define el hecho imponible de esta tasa, en la última parte del precepto, al enumerar los servicios prestados por el municipio, establece "... cualquier otro no retribuido por un tributo especial que tienda al bienestar general de la población".
Entendemos, se desnaturaliza el concepto jurídico de tasa si se funda la pretensión tributaria en la prestación de servicios enumerados genéricamente, en forma amplia y vaga, referidos a toda la población, sin que aparezcan directa y exclusivamente vinculados con el sujeto pasivo obligado al pago. 
Seguidamente exponemos, aunque brevemente, la opinión vertida por los tribunales cordobeses sobre el tema que abordamos en el presente trabajo.

CONTENIDO DEL TRABAJO (el cual puede consultarse en REVISTA IMPUESTOS SEP 2009)

2. ANTECEDENTES JURISPRUDENCIALES DE LOS TRIBUNALES DE JUSTICIA CORDOBESES 

3. LABORATORIOS RAFFO SA C/ MUNICIPALIDAD DE CORDOBA. FALLO DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACION 

4. PALABRAS FINALES 
Nos resulta alentador advertir que la doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, no obstante los cambios que ha ostentado su composición, a través del tiempo, se ha mantenido invariable y constante, con relación a que al cobro de la tasa debe corresponder siempre la concreta, efectiva e individualizada prestación de un servicio referido a algo no menos individualizado (bien o acto) del contribuyente.
Reiteradamente nos hemos enrolado a favor de esta postura, que es compartida, como ya dijimos, casi unánimemente por toda la doctrina nacional y extranjera. 
A su vez, es revelador y sumamente propicio que se halla dado intervención a la Corte Suprema de Justicia de la Nación para decidir en torno a la "Contribución que incide sobre el Comercio, la Industria y las Empresas de Servicios" exigida por los municipios cordobeses, después de haber transcurrido casi una década en la que se enquistó una repetida línea jurisprudencial trazada por los tribunales de justicia locales de la Provincia de Córdoba, -a partir del precedente Fleischmann Argentina Incorporated c/Municipalidad de Córdoba-, con abandono explícito de la doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación. 
Al respecto, hemos tenido oportunidad (12) de reflejar nuestra sorpresa con relación a la opinión del Máximo Tribunal cordobés exteriorizada en el considerando 17.3 del fallo Fleischmann Argentina, -transcripto anteriormente-, al decir expresamente que "(…) la doctrina de la Corte Suprema de Justicia de la Nación, no es de recibo en el ámbito de la Provincia de Córdoba (…)" (la bastardilla nos pertenece). 
Por tal razón, resultan relevantes las consideraciones que efectúa la Procuradora Fiscal al recordar que carecen de fundamento las sentencias de los tribunales inferiores -inclusive, los Superiores Tribunales locales- que se apartan de los precedentes de la Corte sin aportar nuevos argumentos que justifiquen modificar la posición sentada por el Máximo Tribunal en su carácter de intérprete supremo de la Constitución Nacional. Más aun, se expone, en supuestos como el presente, en el cual el apelante desde el comienzo ha invocado expresamente la extensa e inveterada jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación sobre los requisitos para el cobro de las tasas.
De más está decir que compartimos todos los fundamentos expuestos por la Procuradora Fiscal en su dictamen, -a los cuales remite el Máximo Tribunal en su sentencia-, para colegir que es ilegítimo el cobro de la gabela aquí tratada, con sustento en el art. 17 de la Constitución nacional, pues la pretensión fiscal no se ajusta al requisito fundamental respecto de las tasas, esto es la correspondencia con la concreta, efectiva e individualizada prestación de un servicio referido a algo no menos individualizado (bien o acto) del contribuyente. 
Celebramos esta sentencia, pues por fin se pone coto a los excesos cometidos por los municipios cordobeses, con el amparo y apoyo de la justicia local cordobesa, que han derivado en la desnaturalización de institutos jurídicos que desde antaño han sido reconocidos y caracterizados por la legislación y por la doctrina, tanto argentina como extranjera, y que constituyen conceptos fuertemente arraigados dentro del derecho tributario sustantivo. 
Por último, bregamos para que este decisorio de la Suprema Corte de Justicia de la Nación signifique sólo el comienzo del proceso de cambios que se requieren en torno a la problemática de la tributación municipal. 

(01) ALMADA, Lorena, MATICH, Cecilia, "Las tasas municipales en el ámbito tributario (Doctrina y Jurisprudencia)", 1ª ed., Buenos Aires, La Ley, 2009
(02) ALMADA, Lorena, MATICH, Cecilia, ob. cit. en nota 1.
(03) BULIT GOÑI, Enrique G.: "Naturaleza jurídica de los municipios. Exigencias de la ley de coparticipación federal en materia de tributos municipales", en: CASAS, Osvaldo J., coord., Derecho Tributario Municipal, primera edición, Editorial Ad-Hoc, Buenos Aires, 2001, p. 184; BULIT GOÑI, Enrique G.: "Semblanza general del impuesto sobre los ingresos brutos y del convenio multilateral: algunos de sus problemas actuales, causas y soluciones, a medio siglo de su vigencia (como recuerdo del maestro Dino Jarach)", en: URRESTI, Esteban J., coord., Derecho Tributario Provincial y Municipal, Segunda Parte, Editorial Ad-Hoc, Buenos Aires, 2007, p. 264; BULIT GOÑI, Enrique: "Tributación municipal: dos temas puntuales en torno de la tasa de inspección, seguridad e higiene", Doctrina Tributaria Errepar, 201, 1996, p. 586.
(04) BULIT GOÑI, Enrique: "Tributación municipal: dos temas puntuales en torno de la tasa de inspección, seguridad e higiene", ob. cit. en nota 3; BULIT GOÑI, Enrique G.: "Semblanza General del Impuesto sobre los Ingresos Brutos y del Convenio Multilateral: algunos de sus problemas actuales, causas y soluciones, a medio siglo de su vigencia (como recuerdo del maestro Dino Jarach)", ob. cit. en nota 3, p. 265; CASAS, José O., "Restricciones al poder tributario de los municipios de provincia a partir de la ley de coparticipación tributaria", en: CASAS, Osvaldo J., coord., Derecho tributario municipal, Editorial Ad-Hoc, Buenos Aires, 2001, p. 33; ALTAMIRANO, Alejandro C.: "Empresa, tributos municipales y los efectos de la desnaturalización del concepto jurídico de tasa"; en: CASAS, Osvaldo J., coord., Derecho Tributario Municipal, Editorial Ad-Hoc, Buenos Aires, 2001, p. 232 y ss.; SPISSO, Rodolfo R.: "Naturaleza Jurídica de las tasas municipales. Hecho imponible. Monto de las tasas. Sustento Territorial. Cuestiones procesales en la acción de impugnación de las tasas municipales. Competencia de la justicia federal", en: CASAS, Osvaldo J., coord., Derecho tributario municipal, Editorial Ad-Hoc, Buenos Aires, 2001, pp. 202 y 203; SPISSO, Rodolfo R.: "Sistemas Tributarios locales y Coparticipación. Potestad tributaria de los municipios y su sujeción a los acuerdos de armonización tributaria federal", en: BULIT GOÑI, Enrique G., coord., Derecho tributario provincial y municipal, Editorial Ad-Hoc, Buenos Aires, 2002, p. 229; COLOMBO, Hernán E.: "Facultades tributarias de los municipios respecto del servicio de telefonía móvil", en: URRESTI, Esteban J., coord., Derecho tributario provincial y municipal, Segunda Parte, 1ra. edición, Editorial Ad-Hoc, Buenos Aires, 2007, ps. 118 y ss; TESON, Miguel A. M, ESTATHIO, Valeria, "Las tasas municipales y el artículo 35 del Convenio Multilateral. Análisis crítico sobre su inconstitucionalidad", Doctrina Tributaria Errepar (D.T.E.), t. XXVII, enero 2006, ps. 20 y ss.; GARCIA, Mirta L. y KRIVOCAPICH, Germán: "Poder tributario municipal", en: BULIT GOÑI, Enrique G., coord., Derecho tributario provincial y municipal, Editorial Ad-Hoc, Buenos Aires, 2002, ps. 177 a 181; LUNA REQUENA, Álvaro: "¿Tasas o impuestos sobre los ingresos brutos municipales? A propósito del fallo "Fleischmann Argentina Incorporated" del Tribunal Superior de Justicia de la Provincia de Córdoba, en: BULIT GOÑI, Enrique G., coord., Derecho tributario provincial y municipal, Editorial Ad-Hoc, Buenos Aires, 2002, ps. 308 y ss.
(05) Posición ratificada por la misma sala del Tribunal Superior de Justicia en la sentencia 163, de fecha 31 de octubre de 2001, dictada in re "KODAK ARGENTINA S.A.I.C. C/ MUNICIPALIDAD DE CÓRDOBA - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO - PLENA JURISDICCIÓN - RECURSO DE CASACIÓN" , en autos "PELIKÁN ARGENTINA S.A. C. MUNICIPALIDAD DE CÓRDOBA", sentencia del 27/12/2001 y en "B.G.H. S.A. C. MUNICIPALIDAD DE CÓRDOBA", Tribunal Superior de Justicia de la Provincia de Córdoba, sala contenciosoadministrativa, 24/9/2007
(06) ALMADA, Lorena, MATICH, Cecilia, ob. cit. en nota 1.
(07) Laboratorios Armstrong S.A.C.I. y F. (hoy Ivax Argentina S.A.) c. Municipalidad de Río Cuarto", Cámara de Apelaciones en lo Civil, Comercial y Contenciosoadministrativo de 1a Nominación de Río Cuarto, 23/5/2003; "Chemotécnica S.A. c. Municipalidad de Río Cuarto", Cámara de Apelaciones en lo Civil, Comercial y Contenciosoadministrativo de 1a Nominación de Río Cuarto, 18/2/2004; "Monsanto Argentina S.A. c. Municipalidad de Río Cuarto", Cámara de Apelaciones en lo Civil, Comercial y Contenciosoadministrativo de 2a Nominación de Río Cuarto, 7/5/2004; "Syncro Argentina SAQICIF(hoy Ivax Argentina SA) c/Municipalidad de Río Cuarto - demanda contencioso administrativa - plena jurisdicción - recursos de casación", Sala Contencioso Administrativa del Excmo. Tribunal Superior de Justicia, 28/9/2005; "Smithkline Beecham Argentina Inter American Corporation - Sucursal Argentina c. Municipalidad de Río Cuarto", Cámara de Apelaciones en lo Civil, Comercial y Contenciosoadministrativo de 1a Nominación de Río Cuarto; 2/8/2004; "Boehringer Ingelheim S.A. c. Municipalidad de Río Cuarto - C.A.P.J."; Cámara de Apelaciones en lo Civil, Comercial y Contenciosoadministrativo de 2a Nominación de Río Cuarto; 14/6/2005; "Bodegas Chandon SA c/Municipalidad de Río Cuarto s/Acción declarativa de certeza", Cámara Federal de Apelaciones de la Cuarta Circunscripción Judicial, Sala A, 25/10/2006; "Telefónica de Argentina SA c/Municipalidad de Río Cuarto s/Acción declarativa de certeza", Cfed. Apel. 4a Circunscripción Judicial de la Prov. de Córdoba, 31/8/2007; "John Wyeth Laboratorios S.A. c. Municipalidad de Río Cuarto", Cámara de Apelaciones en lo Civil, Comercial y Contenciosoadministrativo de 2a Nominación de Río Cuarto, 19/9/2007; "B.G.H. S.A. c. Municipalidad de Córdoba", Tribunal Superior de Justicia de la Provincia de Córdoba, sala contenciosoadministrativa, 24/9/2007; "Bridgestone Firestone Arg. S.A.I.C. (Firestone) c. Municipalidad de Córdoba", Cámara Contenciosoadministrativa de 2a Nominación de Córdoba, 10/10/2007; Schering Argentina S.A.I.C. c. Municipalidad de Córdoba", CContensiosoadministrativaCordoba 2aNom, 1/11/2007; "Nobleza Piccardo S.A.I.C.Y.F. c. Municipalidad de Río Cuarto", CCivComyContenciosoadministrativoRioCuarto 1aNom, 12/11/2007; "Ivax Argentina S.A. c. Municipalidad de Córdoba", CContenciosoadministrativaCordoba 1aNom, 12/02/2008; "Pharma Argentina S.A. c. Municipalidad de Río Cuarto", Tribunal Superior de Justicia de la Provincia de Córdoba, salacontenciosoadministrativa, 24/6/2008; "Smithkline Beecham Argentina Interamerican Corporation - sucursal Argentina c. Municipalidad de Río Cuarto", Tribunal Superior de Justicia de la Provincia de Córdoba, sala contenciosoadministrativa, 2/7/2008 ; "Justesa Imagen Argentina S.A. c. Municipalidad de Río Cuarto", Tribunal Superior de Justicia de la Provincia de Córdoba, sala contenciosoadministrativa, 3/7/2008; "Boehringer Ingelheim S.A. c. Municipalidad de Villa María", Cámara de Apelaciones en lo Civil, Comercial, Contenciosoadministrativo y de Familia de Villa María, 24/7/2008; "Aeropuertos Argentina 2000 S.A. c. Municipalidad de Córdoba", Tribunal Superior de Justicia de la Provincia de Córdoba, sala contenciosoadministrativa, 20/11/2008.
(08) "Boehringer Ingelheim S.A. c. Municipalidad de Rio Cuarto - C.A.P.J.", Cámara de Apelaciones en lo Civil, Comercial y Contenciosoadministrativo de 2a Nominación de Río Cuarto, 14/6/2005; "John Wyeth Laboratorios S.A. c. Municipalidad de Rio Cuarto", Cámara de Apelaciones en lo Civil, Comercial y Contenciosoadministrativo de 2a Nominación de Río Cuarto, 19/9/2007.
(09) ALMADA, Lorena, MATICH, Cecilia, ob. cit. en nota 1.
(10) L. 1303. XLII.
(11) Cabe aclarar que la Dra Argibay señala en su voto que comparte los términos y conclusiones del dictamen de la señora Procuradora Fiscal, a los que remite a fin de evitar reiteraciones innecesarias, con excepción de la cita del precedente "Mexicana de Aviación".
(12) ALMADA, Lorena, MATICH, Cecilia, ob. cit. en nota 1.