Autoras
Almada, Lorena
Matich, Cecilia

Puede consultarse el mismo en:
Editorial La Ley, PET 2010 (mayo-442), 6

1. CAUSA Y.P.F. S.A C/ MUNICIPALIDAD DE LAGUNA LARGA
La no menos controvertida contribución por servicios de inspección general e higiene que incide sobre la actividad comercial y de servicios exigida por los municipios cordobeses, comúnmente denominada “im­pues­to a la va­li­ja”, pa­re­ció que­dar desactivada ­el pasado 23 de junio del año 2009 cuan­do la Cor­te Su­pre­ma de la Na­ción la de­cla­ró ile­gí­ti­ma al expedirse en las causas “Laboratorios Raffo SA c/Municipalidad de Córdoba”(01), “Ivax Argentina S.A. c/ Municipalidad de Río Cuarto”(02), y “Merck Sharp & Dohme (Argentina) Inc. c/ Municipalidad de Río Cuarto"(03).
No obstante, parece haber re­cu­pe­ra­do oxí­ge­no, ante el reciente fa­llo “Y.P.F. S.A C/ MUNICIPALIDAD DE LAGUNA LARGA – PLENA JURISDICCIÓN”(04) de la Cámara en lo Con­ten­cio­so Ad­mi­nis­tra­ti­vo de Pri­me­ra No­mi­na­ción de la ciudad de Córdoba, en el cual se sentenció rechazar la demanda contencioso administrativa de plena jurisdicción incoada por Y.P.F. S.A. en contra de la Municipalidad de Laguna Larga, que pretendía la nulidad de las resoluciones N° 10/06 y 04/07 de la Secretaría de Finanzas de la localidad de Laguna Larga, y, en consecuencia, la devolución de las sumas reclamadas en concepto de contribución que incide sobre las actividades comerciales, industriales y de servicios, y sus accesorios.
De esta manera, en el citado precedente, los jueces vuelven a resolver tal cual lo han venido haciendo las Cámaras de la provincia de Córdoba, en consonancia con el Tribunal Superior de Justicia provincial. A su vez, explícitamente, invocando las razones que más adelante expondremos, se apartan de la postura sentada por la Corte nacional en los casos antes aludidos, pues consideran que no resulta aplicable al sub lite, en razón de las particularidades del mismo.
Reiteradamente nos hemos referido a este tema y hemos expuesto nuestro criterio al respecto(05) remarcando que la legitimidad de la tasa de inspección, seguridad e higiene se halla condicionada a que participe de los caracteres que distinguen a esta especie tributaria, especialmente el relativo a la efectiva prestación de un servicio divisible por parte del municipio de que se trate, en el caso, el de inspección para verificar el estado de salubridad, seguridad e higiene.
Consecuentemente, es difícil imaginar que el municipio preste de manera efectiva tales servicios a quien ejerciera actividad, pero no tuviera local dentro de su jurisdicción.
Sin embargo, es muy común encontrarnos con sujetos que por el simple hecho de vender, o en algunos casos, por  solo transitar en jurisdicción de algún municipio cordobés, se encuentren con el dilema de que se los intima para pagar una tasa, no resultando claro cuál es el fundamento o causa de tal pretensión. 
Los municipios de la Provincia de Córdoba han fundamentado su pretensión de cobro de este tipo de tasas, por más de una década, arguyendo que dicho tributo se refiere a una serie de servicios –actividades de contralor y organización, como coordinar el transporte, ordenar el tránsito, regular el estacionamiento, etc.- que no deben considerarse en forma aislada sino conjuntamente, y cuyo objetivo es que las actividades lucrativas ejecutadas en el ejido municipal, lo sean en forma ordenada, pacífica, segura y con mutuo respeto de los derechos de cada uno.
Como vemos, se desnaturaliza el concepto jurídico de tasa si se funda la pretensión tributaria en la prestación de servicios enumerados genéricamente, en forma amplia y vaga, referidos a toda la población, sin que aparezcan directa y exclusivamente vinculados con el sujeto pasivo obligado al pago.
En este marco, nos resulta interesante detenernos en el análisis del mencionado pronunciamiento judicial, pues creemos, a partir de los hechos descriptos, que la empresa litigante –YPF SA- desarrolla actividad comercial en el local de un tercero (intermediario), por lo que podría, entonces, ser receptora de una efectiva prestación de los servicios de inspección, de manera individualizada, por parte del municipio pretensor, no obstante no surgir claramente este planteo del fallo en cuestión.

1.1. HECHOS
La firma actora manifiesta: “la actividad de la empresa comienza y termina fuera de Laguna Larga; no opera ni directa ni indirectamente ninguna estación de servicio en dicha ciudad. Las estaciones de bandera de YPF existentes en el municipio, son operadas comercialmente por otros sujetos. Todos los artículos marca YPF que se expenden allí, se comercializan a través de estaciones de servicio de terceros, los que los venden en el municipio, operando en sus propios locales.
“Dichos sujetos reciben las naftas YPF, lubricantes y demás, solicitados vía telefónica a la Ciudad de Buenos Aires, siendo ellos los responsables exclusivos de su almacenamiento, cuidado y despacho.
“El transporte hasta la estación de servicio está a cargo de terceros. La actividad de YPF comienza con la industrialización de los productos –fuera de Laguna Larga- y termina con la entrega que un tercero transportista que los retira de la planta de Montecristo, realiza a terceros comerciantes, radicados en tal ciudad.
“El único que puede ser gravado con la Contribución en cuestión, es el estacionero.
“Carece de locales propios, inmuebles o depósitos en el referido municipio, lo que le consta a la demandada”.
Siempre con relación a los hechos, destacamos el siguiente párrafo del descargo del Municipio de Laguna Larga: “Si YPF -se pregunta- no ejerció actividades en los períodos objetos de esta litis: ¿para qué tiene comisionistas en Laguna Larga?; ¿porqué les paga comisiones?; Y, ¿para qué habría de tener local, si tiene consignatarios que venden por su cuenta y orden, tiene una persona que hace inspecciones periódicas, y tiene otros importantes clientes? Lo real es que la actora lucró vendiendo sus productos, obtuvo ingresos y realizó gastos, lo cual ella misma reconoce”.
Seguidamente transcribimos, en resumen, el relato de la descripción de los hechos que expone la Sra. Vocal Dra. Pilar Suárez Ábalos de López en su voto, según surge del expediente que tuvo a la vista:
- YPF SA vende combustibles –naftas y gasoil al por mayor y por menor- y en consignación o por orden y cuenta de ésta, como también directamente al público en la localidad de Laguna Larga, Provincia de Córdoba.
- La comercialización en la localidad citada se efectúa de la siguiente manera: el estacionero posee un inmueble en la misma, donde desarrolla la venta en consignación o por cuenta y orden de YPF S.A. de los productos de ésta, relación comercial plasmada en un contrato de adhesión de la firma local con YPF SA
- YPF SA dispone en el mencionado inmueble, de cinco tanques de combustible instalados debajo del suelo de la estación de servicios; cuatro surtidores y cartelería, todos de su propiedad, entregados al estacionero mediante la firma de un contrato de comodato. Esta persona es retribuida por YPF por las ventas en Laguna Larga con una comisión determinada en factura cuando la petrolera entrega el combustible, junto al correspondiente remito. La comisión varía según el tipo de combustible comercializado. 
- YPF captura en Laguna Larga a tres tipos de clientes: 1) Al estacionero, al por mayor, acreditando comisión. 2) A clientes finales al por menor, por intermedio del estacionero, quien factura con la leyenda “venta por cuenta y orden de YPF S.A.”. 3) En forma directa y al por menor a empresas que trabajan en todo el país y han adherido a un sistema de tarjeta, que vía posnet se les factura por dichas compras de combustibles.
- YPF S.A. dispone en Laguna Larga de un sistema informático (RED XXI) instalado dentro de sus surtidores, cuyas funciones son controlar el stock de combustible del operador local. Cuando el nivel llega a determinado piso, YPF despacha combustibles a la localidad. El sistema, asimismo, coloca en los surtidores los precios del combustible al cliente final, sin dejar posibilidad al operador local de que los modifique.
- Se destaca que la empresa realiza tareas de servicio técnico o control de calidad de combustibles; control de la actividad del operador local, etc.; del funcionamiento y calibraje de surtidores, etc. Para cumplir con ese control YPF S.A. dispone en Laguna Larga de personal. Los controles tienen una frecuencia de tres meses aproximadamente, pudiendo ser aleatorios.
- YPF SA soporta los fletes de los envíos de combustible a Laguna Larga, y las empresas que lo trasladan son designadas por dicha firma.
- Asimismo, la empresa realiza en la localidad tareas de promoción y publicidad de su marca, exponiendo cartelería de su propiedad, según se confirma por el contrato comercial y de comodato aportados.

1.2. ANALISIS DEL DECISORIO: PUNTOS MÁS SALIENTES
Con relación al análisis del decisorio, y más precisamente, del voto de la Sra. Vocal Dra. Pilar Suárez Ábalos de López, al que adhieren los restantes camaristas, destacamos los siguientes puntos, en tanto se vinculan con el tema abordado en este trabajo:

• Referente a la contribución cuya procedencia se discute en la presente causa, en primer lugar se señala –con cita de numerosas sentencias- que el Tribunal Superior de Justicia de la Provincia de Córdoba ha sostenido en forma invariable que, acreditada la actividad gravada en el ejido municipal, la pretensión tributaria cuyo hecho imponible se configura por las actividades cumplidas en el ámbito de dicho ejido, no se exhibe violatoria de garantía constitucional alguna, aún sin que exista un local o establecimiento asentado en él, en tanto la  realización de las referidas actividades se vea favorecida y facilitada por los servicios que presta el Municipio.
• Seguidamente se alude a que el Máximo Tribunal nacional, en los fallos “Laboratorios Raffo SA c/Municipalidad de Córdoba”, “Ivax Argentina S.A. c/ Municipalidad de Río Cuarto” y “Merck Sharp Dohme c/Municipalidad de Río Cuarto”, ha resuelto a favor de las demandantes en casos en que se discutía la procedencia de la aplicación del referido tributo en los municipios respectivos. Se menciona que la Corte revoca la sentencia apelada, y devuelve los autos al tribunal de origen para que éste dicte un nuevo pronunciamiento con arreglo al referido fallo del Alto Tribunal. Así, se transcriben los argumentos plasmados por la Procuradora Fiscal preopinante en su dictamen, que son compartidos por los miembros de la Corte, para resolver en consecuencia.
• A continuación, y atento a que se resuelve tal cual lo han venido haciendo las Cámaras de la Pcia de Córdoba, en consonancia con el Tribunal Superior de Justicia Provincial, se exponen los argumentos que encuentra el juez para justificar esgrimir una postura distinta a la sentada por la Corte nacional en los casos enumerados, a saber:

      - se analiza la potestad tributaria de los municipios cordobeses a la luz de la constitución provincial, remarcándose que el análisis de los dispositivos constitucionales provinciales resultaba fundamental, por lo que, a su criterio, su omisión en “Raffo” es una deuda de la CSJN, aún cuando tal ausencia se debiera a la categórica conclusión de que la Contribución tipificada en el art. 167 del CTM no constituye un impuesto sino una tasa.
      - se enuncia textualmente que: “no debe descartarse, en sustancial análisis circunscripto al caso, que la Contribución de que se trata constituya un impuesto –que el municipio puede legítimamente aplicar-, ni  puede acarrear estigma su imposición, atento que la Municipalidad demandada no ha violado norma alguna. No se ha contrariado lo establecido por la Ley de Coparticipación Federal, observándose especialmente su art. 9 inc. b), y las demás imposiciones que surgen del resto de incisos del citado artículo. También se cumple con el Convenio Multilateral –que la Municipalidad no firmara-, en especial art. 35 primera parte.
“No es superfluo recordar aquí, como ha destacado siempre el T.S.J., que dicho convenio se trata de una normativa anterior a los procesos de reformas constitucionales que en las Provincias y con posterioridad, en la propia Constitución Nacional, consagraron el principio de autonomía municipal, atribuyéndoles a los municipios una serie de competencias materiales cuyo cumplimiento -reitero- no es posible en la medida que no cuenten con los esenciales recursos. De allí que toda interpretación de sus preceptos, debe efectuarse en el marco normativo más amplio que conforma dicho bloque de constitucionalidad”.
      -Se expresa que si el tributo en cuestión es una tasa, cabe referir a lo expresado por el Alto Tribunal de la Nación en los precedentes reseñados: “al cobro de dicho tributo debe corresponder siempre la concreta, efectiva e individualizada prestación de un servicio referido a algo no menos individualizado (bien o acto) del contribuyente”.
-Conforme lo expresado por la Corte nacional, surge, para los vocales de la Cámara, que ha establecido claramente que el servicio tiene en miras al interés general; que no ha exigido la divisibilidad del servicio, como así tampoco que para el cobro de tasas deba existir un local en jurisdicción municipal; que se ha referido a “bien” (mueble o inmueble), o “acto” individualizado del contribuyente que se beneficie efectivamente con los servicios que la norma enumera (en este caso art. 111 OGI). Acto –o actividad- receptor del servicio.
Así, se enfatiza que ni la norma ni la jurisprudencia de la Corte exigen la existencia de un local, y se enuncia: “Hoy el municipio ha dejado atrás el gobierno “de propios y arbitrios”, excediendo los mezquinos –y arcaicos- límites que caracterizaron el concepto de tasa en función de aquellos servicios divisibles y personales dirigidos a concretos individuos en pequeñas poblaciones”.
- Se afirma que la actividad de comercialización de la actora por medio de intermediarios, es realizada a través de concretos bienes muebles (de su propiedad); de inmuebles (de su propiedad en el caso de aquellos que lo son por accesión –surtidores, s/ art. 2313 Código Civil-), y de actos estrechamente vinculados con los efectivos e individualizados servicios que presta el municipio y el art. 111 OGI enumera, en los términos que la CSJN exigiera en “Raffo”.
Se destaca que la estación de servicio local no sería tal sin la incorporación de todo el equipamiento puesto por YPF, sin el cual no se haría posible el desarrollo de la actividad (surtidores, tanques, etc.). Y que el inmueble del estacionero local, dedicado a la comercialización de combustibles -también éstos de propiedad de YPF- como el equipamiento puesto por la actora en dicho establecimiento, reciben en forma individualizada los servicios municipales de higiene, contralor, seguridad, alumbrado, barrido y limpieza de calles, etc., que tipifican a la tasa, naturaleza del tributo según la jurisprudencia de la Corte.  
En otros términos, se señala que se encuentra el bien o acto individualizado que recepta los servicios enumerados en el art. 111 de la OGI, exigido por el máximo tribunal de la República.
      - Se expresa a que los servicios descriptos por el art. 111 OGI son  prestados por la municipalidad demandada, y se alude a las fojas del expte. adm. donde lucen las cuentas anuales de la municipalidad, reveladora de los servicios que prestó efectivamente, enumerados en el art. 111 OGI.

• Seguidamente, se transcribe lo que ha venido sosteniendo el TSJ desde “Fleischmann” en adelante, atento que los conceptos allí vertidos, a juicio de los camaristas, agotan el tema, no teniendo nada para agregar, más que reiterar que los comparten.

2. NUESTRAS CONSIDERACIONES
Obsérvese que en este caso YPF SA no cuenta con local habilitado en el ejido del municipio pretensor, pero sí podría ser receptor del servicio de salubridad, seguridad e higiene prestado por éste, pues, conforme la realidad fáctica, desarrolla actividad a título oneroso en el establecimiento o instalaciones habilitadas ante dicho estado municipal por un tercero interviniente -el titular de la estación de servicio local, que vende por cuenta y orden de la firma actora-.  
Incluso, se trata de un sujeto que sin tener local dentro del municipio, posee instalaciones y/o bienes - tanques de combustible, surtidores, el sistema informático, la cartelería- susceptibles de ser inspeccionados, a los fines de verificar el estado de salubridad, higiene y seguridad en que ellos se encuentren.
En otros términos, entendemos que en este caso concreto sería posible la efectiva prestación de los servicios de inspección, de manera individualizada por parte del Municipio de Laguna Larga a YPF SA, situación que legitima la aplicación de la tasa de seguridad e higiene, sin la existencia de local a su nombre en el ámbito municipal, y, por consiguiente, no se trataría del comúnmente denominado “impuesto a la valija”.
Adquiere especial relevancia, con relación al requisito fundamental de las tasas, la conocida doctrina emanada de nuestra Corte Suprema de Justicia de la Nación(06), ratificada en los recientes pronunciamientos recaídos en las causas “Laboratorios Raffo SA c/Municipalidad de Córdoba”, “Ivax Argentina S.A. c/ Municipalidad de Río Cuarto”, y “Merck Sharp & Dohme (Argentina) Inc. c/ Municipalidad de Río Cuarto” cuando afirma: “(…) al cobro de dicho tributo debe corresponder siempre la concreta, efectiva e individualizada prestación de un servicio público relativo a algo no menos individualizado (bien o acto) del contribuyente”.
Aquí la Corte, claramente, se ha referido a la divisibilidad de la prestación del servicio municipal materializada en un “bien” –el cual puede ser mueble o inmueble-, o “acto” –actividad- del contribuyente.
Si bien como expresamos en el punto anterior, los jueces en su fallo aluden a esta jurisprudencia del máximo tribunal de la República y señalan que en el caso analizado se encuentra el bien o acto individualizado que recepta los efectivos e  individualizados servicios que presta el municipio, enumerados en la ordenanza general impositiva de aplicación, cabe destacar que son confusos los distintos argumentos que brinda el Tribunal cordobés, pues, al mismo tiempo, y equivocadamente, a nuestro criterio, expresan que la Corte nacional ha establecido claramente que el servicio tiene en miras al interés general, y que no ha exigido la divisibilidad del servicio.
A nuestro entender, también yerran los jueces cuando “dudan” acerca de la naturaleza jurídica del tributo en cuestión, y no descartan que constituya un impuesto, que legítimamente pueden aplicar los municipios cordobeses.
Tampoco resulta consistente con la cuestión anteriormente planteada, que se transcriba lo que ha venido sosteniendo el Tribunal Superior de Justicia de la provincia de Córdoba desde “Fleischmann” en adelante, expresando que se comparten los conceptos allí vertidos, y que no tienen nada que agregar.
Reiteradamente(07) hemos formulado nuestros reparos con relación a la enquistada línea jurisprudencial trazada por los tribunales de justicia cordobeses, a partir del mencionado precedente Fleischmann Argentina Incorporated c/Municipalidad de Córdoba, pues, además de confundir el concepto de tasa con el de impuesto, han justificado la procedencia de la tasa con la sola prestación de servicios de interés general de la población, sin poder comprobar la divisibilidad de los servicios prestados.
Hace casi una década que los municipios cordobeses reclaman la contribución que incide sobre la actividad comercial, industrial y de servicios a empresas que, sin contar con radicación efectiva dentro del territorio municipal, sólo venden o transitan por él, por lo que dicho tributo ha sido denominado “impuesto a la valija”.
Este tipo de pretensiones ha sido objetada no solo por la doctrina, sino además por nuestro Máximo Tribunal, al resolver, en junio del año pasado, los precedentes mencionados.
Durante años hemos dado revista de cómo los tribunales locales cordobeses han hecho caso omiso a los argumentos técnicos a favor de la ilegalidad de la pretensión municipal, y en éste, el primer fallo luego de los pronunciamientos de la Corte, parecería seguirán el mismo camino que han venido transitando a lo largo de estos años.
Lamentamos que la justicia local cordobesa se aparte nuevamente de la posición sentada por el Máximo Tribunal en su carácter de intérprete supremo de la Constitución nacional, y continúe aludiendo al tristemente célebre fallo “Fleischmann”.
No obstante todas las falencias expuestas respecto al pronunciamiento judicial que analizamos, entendemos que en este caso la divisibilidad del servicio se podría materializar en los bienes muebles propiedad de YPF SA utilizados para el desarrollo de su actividad, como así también en el local inmueble del tercero interviniente, y en el acto o actividad que dicha firma despliega en la localidad de Laguna Larga,  por medio de terceros intervinientes.