Autoras
Almada, Lorena
Matich, Cecilia

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Novedades Fiscales – Ámbito Financiero

EL CANJE AGROPECUARIO EN LA PROVINCIA DE SANTA FE: RECIENTE MODIFICACION EN LA INTERPRETACION
El pasado 4 de Junio de 2009 la Administración Provincial de Impuestos (API) de Santa Fe publicó la resolución general N° 23/09, mediante la cual establece que resulta aplicable el artículo 139 inc. e) del Código Fiscal de esa Provincia a la comercialización de granos de cereales y oleaginosas no destinados a la siembra y legumbres secas, efectuadas por cuenta propia por quienes hayan recibido esos productos de los productores agropecuarios como pago en especie por otros bienes y/o prestaciones realizadas a éstos.
El citado art. 139 dispone:”La base imponible estará constituida por la diferencia entre el importe de compras y ventas en los siguientes casos:
Inc e) Comercialización de productos agrícola ganaderos, efectuada por cuenta propia por los acopiadores de esos productos.
A opción del contribuyente, el impuesto podrá liquidarse aplicando las alícuotas pertinentes sobre el total de los ingresos respectivos”.
Conforme lo previsto por el último párrafo del art. 138 del Código Fiscal de la Pcia de Santa Fe, “efectuada la opción en la forma que determinará la Administración Provincial de Impuestos, no podrá ser variada sin autorización expresa de dicho Organismo. Si la opción no se efectuare en el plazo que determine la Administración Provincial de Impuestos se considerará que el contribuyente ha optado por el método de liquidar el gravamen sobre la totalidad de los ingresos”.
Previamente, la Administración Provincial de Impuestos de esta provincia se había expedido con relación a la cuestión aquí abordada, mediante Informe Nº 383/06 de la Dirección General Técnica y Jurídica, que hiciera suyo el Administrador Provincial de Impuestos de aquel entonces, entendiendo que no les cabía la calificación de acopio a los canjeadores de bienes y/o servicios por granos, por lo que al no resultar aplicable la base imponible diferencial, debían tributar sobre el monto total, de conformidad a lo estatuido por el último párrafo del art. 134 del Código Fiscal (operaciones pactadas en especie).
De este modo, y como surge de los propios considerandos de la resolución aludida, a partir del 4/6/2009, -fecha de su publicación en el Boletín Oficial- la Administración Provincial de Impuestos modifica la interpretación anterior efectuada por la Dirección General Técnica y Jurídica.
Cabe destacar que la resolución a la que hacemos referencia justifica, en sus cinco páginas de considerandos, el cambio de criterio, haciendo alusión a que la operatoria denominada “canje agropecuario”, al no encontrarse expresamente contemplada en el Código Fiscal, se trata de un supuesto sujeto a interpretación jurídica, tanto de la ley aplicable como de los hechos involucrados.
Por ello, se transcriben las disposiciones del propio Código Fiscal que fijan las directivas a seguir en materia de interpretación de normas tributarias y hechos económicos, a la vez que se menciona lo que la doctrina y jurisprudencia ha considerado al respecto.
Para concluir, seguidamente, que ya no existen dudas sobre la obligación de utilizar todos los medios de la hermenéutica jurídica a los fines de interpretar los hechos y las normas tributarias.
Así, sobre la base de dicha exposición, la Administración Provincial de Impuestos textualmente expresa:”Que, de allí, en base a los criterios interpretativos aceptados por la doctrina y la jurisprudencia y receptados por nuestra legislación local, cuadra considerar las características de la operatoria sujeta a análisis, la capacidad contributiva involucrada y luego ver en qué normas queda subsumida la misma;
“Que, en tal sentido, vemos que la actividad sujeta a consideración, esto es, la recepción de cereales en pago de bienes o servicios y su posterior venta resulta perfectamente asimilable a la actividad contemplada en el Artículo 139 inciso e) del Código Fiscal, debiendo considerarse aplicable la base imponible especial prevista en dicho artículo;
“Que, en caso contrario, entendemos, se estaría gravando una idéntica actividad económica en forma más gravosa que otra, -actividad que no está expresamente contemplada en nuestro Código Fiscal- no pudiendo inferirse entonces que esa ha sido la intención del legislador, resultando esa interpretación contraria a los principios de interpretación que deben prevalecer en materia tributaria”.
Asimismo, en los considerandos, el Organismo Recaudador aclara que la disposición propuesta deberá tener vigencia a partir de su publicación, y cita el Informe 041/95 de la Dirección General Técnica y Jurídica, en el que la API se expidió a favor de la no retroactividad de la interpretación.
Por otra parte, en el art. 2 de la resolución bajo análisis se establece que la alícuota aplicable para la operatoria de canje agropecuario es del 4,1%.
A su vez, cabe mencionar que el proyecto de reforma tributaria de la Pcia de Santa Fe, que fuera elevado a la Legislatura provincial por parte de la Subsecretaría de Ingresos Públicos, dependiente del Ministerio de Economía durante el 2008, contemplaba, aunque de otro modo, una solución a la cuestión aquí tratada. Es necesario aclarar que la reforma aludida no logró la mayoría requerida en la Legislatura y no se aprobó. 
Así, conforme al art. 12 del Título III del citado proyecto, que sustituía el art. 7 del Capítulo II de la Ley Impositiva Anual Nº 3.650 y modificatorias, se fijaba la alícuota del 1% para el “Comercio al por mayor de cereales, forrajeras y/u oleaginosas recibidas en canje como pago de insumos, bienes o servicios”.
De tal modo, se preveía aplicar sobre el total de ingresos brutos obtenidos por la venta de los productos primarios recibidos una alícuota menor, similar al tratamiento dispensado en Entre Ríos, La Pampa ó Córdoba.
Recordemos que en el caso de la Provincia de Entre Ríos, se regula una alícuota diferencial del 0,25 % aplicable a la venta de cereales, forrajeras y/u oleaginosas recibidas en canje como pago de insumos, bienes o servicios destinados a la producción agropecuaria.
En cambio, en las Provincias de Córdoba y La Pampa directamente se estipula una alícuota sensiblemente menor (0,20% y 0,25 %, respectivamente) para cualquier compraventa de cereales, forrajeras y oleaginosas, en el primer caso, y para la comercialización de cereales, oleaginosas y forrajeras y de miel por cuenta propia por comerciantes en granos y acopiadores de esos productos, exclusivamente cuando los mismos tengan como destino la exportación o la industria agroalimentaria, en el segundo caso.
Cabe destacar que la provincia de Buenos Aires ha mantenido una interpretación similar a la sostenida por la provincia de Santa Fe hasta el dictado de la resolución general que comentamos. Así, la Dirección Provincial de Rentas Bonaerense(01) ha entendido que no corresponde el tratamiento especial conferido por la norma fiscal a los acopiadores, si no se desprende que se reúnan los extremos propios de tal figura.
En efecto, acopiador es quien compra granos, los acondiciona y almacena en instalaciones propias o de terceros, por lo que se resuelve que en aquellas operaciones de compraventa de productos agropecuarios que no cumplan con la condición de acopio, el contribuyente debe tributar sobre el total de los ingresos de la venta. 
Por tanto, concebimos propicia la modificación en la interpretación que efectúa la administración tributaria de Santa Fe con el dictado de la resolución Nº 23/09, pues se dispensa un tratamiento diferencial para las operaciones de canje agropecuario, que implica aplicar una base imponible especial constituida por la diferencia entre precio de venta y “de compra” del producto primario comercializado, asimilando esta operatoria a la realizada por los acopiadores u otro tipo de intermediarios. Complementariamente,  corresponde emplear la alícuota prevista para este tipo de intermediación.
De este modo,  se evita la situación indeseada y distorsiva generada, en cabeza de los proveedores de canje, como consecuencia de aplicar el mismo gravamen dos veces sobre la misma base imponible, es decir, sobre el mismo monto de ingresos brutos.
A su vez, nos satisface advertir que el Organismo Recaudador santafesino recepta en esta disposición una de las propuestas que formulamos en el marco del trabajo elaborado para su presentación, en ocasión de desarrollarse las XXXVII Jornadas Tributarias de Mar del Plata(02).
Sin embargo, en el supuesto de operaciones de canje todavía restan otros puntos que deberían ser atendidos por la legislación de las jurisdicciones provinciales. Nos referimos, como también expusiéramos en oportunidad de presentar el trabajo aludido, a que debiera contemplarse expresamente en la normativa provincial la postergación del nacimiento del hecho imponible para los proveedores de insumos, locaciones o servicios, al momento de entrega de los productos primarios, tal como se encuentra previsto a nivel nacional respecto al impuesto al valor agregado.
También las normas provinciales debieran adecuar sus regímenes retentivos a la naturaleza misma del instituto de la retención en la fuente, es decir, a que exista disponibilidad dineraria en el momento en que el agente de retención sea llamado a cumplir su obligación, previéndose que no proceda la retención en caso de pago en especie.

(02) ALMADA, Lorena y MATICH, Cecilia: “Arrendamiento con pago en especie y su tratamiento en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos”, presentado en las XXXVII Jornadas Tributarias, Mar del Plata, Noviembre 2007, Organizadas por el Colegio de Graduados en Ciencias Económicas de la Ciudad de Buenos Aires, y publicado: PARTE I: en Periódico Económico Tributario Nº 406, Editorial La Ley, DIC2008, Buenos Aires, p.7/12 y PARTE II: en Periódico Económico Tributario Nº 412, Editorial La Ley, FEB2009, Buenos Aires, p. 1 y ss.